Вопрос: Каков порядок бухгалтерского и налогового учета операций по специальному счету для операторов финансовой платформы?
Ответ: По нашему мнению, такие операции не подлежат отражению на балансовых счетах бухгалтерского учета и в составе доходов и расходов в налоговом учете.
Вознаграждение за услуги будет являться доходом от основной деятельности (доходом от реализации) в бухгалтерском и налоговом учете.
Услуги, оказываемые оператором финансовой платформы, не подлежат налогообложению НДС.
Обоснование: Деятельность операторов финансовых платформ регулируется Федеральным законом от 20.07.2020 N 211-ФЗ "О совершении финансовых сделок с использованием финансовой платформы" (далее - Закон N 211-ФЗ).
В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 2 Закона N 211-ФЗ оператором финансовой платформы является юридическое лицо, созданное в организационно-правовой форме акционерного общества в соответствии с законодательством РФ, оказывающее услуги, связанные с обеспечением возможности совершения финансовых сделок между финансовыми организациями или эмитентами и потребителями финансовых услуг с использованием финансовой платформы, и включенное Банком России в реестр операторов финансовых платформ. Оператор финансовой платформы не является стороной финансовых сделок, совершаемых с использованием финансовой платформы.
В отношении специального счета, открываемого оператором финансовой платформы, предусмотрены следующие положения.
Пунктом 6 ч. 1 ст. 2 Закона N 211-ФЗ установлено, что специальным счетом является номинальный счет, открытый владельцу - оператору финансовой платформы в кредитной организации, соответствующей установленным настоящим Федеральным законом требованиям, предназначенный для совершения определенных настоящим Федеральным законом операций с денежными средствами, принадлежащими бенефициарам - потребителям финансовых услуг, и используемый при совершении финансовых сделок участниками финансовой платформы.
В соответствии с п. 1 ст. 860.1 Гражданского кодекса РФ номинальный счет может открываться владельцу счета для совершения операций с денежными средствами, права на которые принадлежат другому лицу - бенефициару.
Права на денежные средства, поступающие на номинальный счет, в том числе в результате их внесения владельцем счета, принадлежат бенефициару.
В силу ч. 1 ст. 6 Закона N 211-ФЗ специальный счет может быть открыт оператору финансовой платформы только в кредитной организации, являющейся расчетным центром системно значимой платежной системы в соответствии со ст. 22 Федерального закона от 27.06.2011 N 161-ФЗ "О национальной платежной системе", или в кредитной организации, которой присвоен кредитный рейтинг не ниже уровня, установленного Советом директоров Банка России. Оператор финансовой платформы, правила которой предусматривают возможность заключения с использованием финансовой платформы договоров банковского счета (вклада), обязан открыть специальный счет в кредитной организации, соответствующей требованиям настоящей части.
Кроме того, ч. 11 ст. 6 Закона N 211-ФЗ установлено, что при исключении оператора финансовой платформы из реестра операторов финансовых платформ договор специального счета прекращается. В этом случае остаток находящихся на специальном счете денежных средств, принадлежащих потребителю финансовых услуг, выдается кредитной организацией потребителю финансовых услуг либо по его указанию перечисляется кредитной организацией на банковский счет потребителя финансовых услуг.
Таким образом, специальный счет предназначен для зачисления и списания денежных средств, права на которые принадлежат физическим лицам - потребителям финансовых услуг.
Бухгалтерский учет
Согласно ст. 18 Закона N 211-ФЗ до 01.01.2023 на операторов финансовых платформ не распространяются нормативные акты Банка России, утверждающие отраслевые стандарты бухгалтерского учета, план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, порядок отражения на счетах бухгалтерского учета отдельных объектов бухгалтерского учета и группировки счетов бухгалтерского учета в соответствии с показателями бухгалтерской (финансовой) отчетности, формы раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности некредитных финансовых организаций. Положения настоящей статьи не распространяются на операторов финансовых платформ, совмещающих деятельность оператора финансовой платформы с иными видами деятельности некредитных финансовых организаций с учетом ограничений, установленных ч. 2 ст. 8 настоящего Федерального закона.
Следовательно, по 31.12.2022 операторы финансовых платформ ведут учет в соответствии с федеральными стандартами, положениями по бухгалтерскому учету, утвержденными Минфином России для коммерческих организаций.
Отметим, что специальные положения, регламентирующие порядок отражения средств на специальных счетах операторов финансовых платформ, отсутствуют.
Также отсутствуют официальные разъяснения, касающиеся порядка отражения операций на номинальных счетах их владельцами.
Обращаем Ваше внимание, что согласно ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются:
1) факты хозяйственной жизни;
2) активы;
3) обязательства;
4) источники финансирования его деятельности;
5) доходы;
6) расходы;
7) иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.
В соответствии с п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997) (далее - Концепция) активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.
Как было отмечено нами выше, права на средства, числящиеся на специальном счете, принадлежат бенефициарам - потребителям финансовых услуг. Оператор финансовой платформы не вправе по своему усмотрению распоряжаться средствами, учитываемыми на специальном счете.
Считаем, что у оператора финансовой платформы одно из условий для признания в учете актива не выполняется - отсутствует контроль над денежными средствами, учитываемыми на специальном счете.
В силу п. 7.3 Концепции обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота.
Погашение обязательства предполагает обычно, что для удовлетворения требований другой стороны организация лишается соответствующих активов. Это может происходить путем выплаты денежных средств или передачи других активов (оказание услуг). Кроме того, погашение обязательства может происходить в форме замены обязательства одного вида другим; преобразование обязательства в капитал; снятия требований со стороны кредитора.
В рассматриваемом нами случае у оператора финансовой платформы не возникает обязательств перед потребителем финансовых услуг на сумму поступивших на специальный счет денежных средств, поскольку оператор не вправе распоряжаться указанными средствами, не имеет контроля над ними, а при возврате денежных средств со специального счета в адрес потребителя у оператора не происходит выбытия активов.
На основании приведенных аргументов считаем, что при поступлении денежных средств потребителей финансовых услуг на специальный счет у оператора финансовой платформы не возникает активов и обязательств.
Следовательно, при последующем списании средств потребителей финансовых услуг с расчетного счета не отражается списание активов и обязательств в бухгалтерском учете оператора финансовой платформы.
Таким образом, по нашему мнению, в бухгалтерском учете оператора финансовой платформы не отражаются операции, осуществляемые на специальном счете со средствами потребителей финансовых услуг, в составе активов и обязательств.
По нашему мнению, средства, учитываемые на специальном счете оператора финансовой платформы, могут учитываться на забалансовых счетах оператора.
Так, согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т.п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями. Бухгалтерский учет указанных объектов ведется по простой системе.
На основании изложенного считаем, что оператор финансовой платформы вправе в своей учетной политике определить забалансовый счет для ведения учета движения денежных средств потребителей финансовых услуг, зачисляемых на специальный счет и списываемых со специального счета.
Отметим, что согласно п. 4 ст. 860.2 ГК РФ в случае, если на номинальном счете учитываются денежные средства нескольких бенефициаров, банк ведет учет денежных средств каждого бенефициара, за исключением случаев, когда в соответствии с законом или договором номинального счета обязанность по учету денежных средств каждого бенефициара возложена на владельца счета.
Согласно ч. 3 ст. 6 Закона N 211-ФЗ оператор финансовой платформы не позднее рабочего дня, следующего за днем совершения операций по специальному счету, направляет в кредитную организацию, в которой такому оператору финансовой платформы открыт специальный счет, информацию об остатках денежных средств на специальном счете с указанием суммы денежных средств каждого потребителя финансовых услуг в случае, если по договору специального счета между оператором финансовой платформы и кредитной организацией оператором финансовой платформы осуществляется учет денежных средств, принадлежащих каждому потребителю финансовых услуг.
Таким образом, на оператора финансовой платформы может быть возложена обязанность по ведению учета денежных средств каждого потребителя финансовых услуг.
В этом случае возникнет необходимость вести аналитический учет операций, отражаемых на забалансовом счете.
По нашему мнению, в случае если ведение аналитического учета будет затруднительно для оператора финансовой платформы и для указанных целей будет удобнее использовать счета 55 и 76, считаем, что оператор финансовой платформы вправе будет вести аналитический учет средств потребителей финансовых услуг на балансовых счетах, при условии, что сведения об операциях с такими средствами не будут отражаться в бухгалтерском балансе оператора.
Отметим, что в настоящее время какие-либо разъяснения по данному вопросу отсутствуют. Не исключено, что позднее Минфином России может быть сформировано иное мнение.
Налоговый учет
Средства потребителей финансовых услуг, учитываемые на специальном счете оператора финансовой платформы, не приводят к возникновению у оператора финансовой платформы доходов или расходов, подлежащих включению в налоговую базу по налогу на прибыль.
На основании изложенного считаем, что операции, проводимые на специальном счете оператора финансовой платформы, не подлежат отражению в налоговом учете оператора финансовой платформы.
Оператор финансовой платформы оказывает участникам финансовой платформы услуги по обеспечению взаимодействия между участниками финансовых услуг, а также могут быть оказаны услуги по информационному обеспечению взаимодействия в целях совершения финансовых сделок (ч. 1, 2 ст. 3 Закона N 211-ФЗ).
За оказанные услуги оператор финансовой платформы вправе предусмотреть соответствующее вознаграждение.
По нашему мнению, сумма такого вознаграждения будет признаваться доходом оператора от основной деятельности в бухгалтерском и налоговом учете.
Следовательно, расходы оператора финансовой платформы, осуществляемые в целях оказания соответствующих услуг, будут являться расходами от основной деятельности в бухгалтерском и налоговом учете.
НДС
В соответствии с пп. 12.2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ следующих услуг:
- услуг по обеспечению взаимодействия участников финансовой платформы посредством информационно-телекоммуникационной сети Интернет, оказываемых оператором финансовой платформы в соответствии с Законом N 211-ФЗ в целях обеспечения возможности совершения финансовых сделок с использованием финансовой платформы (абз. 7);
- услуг по идентификации участников финансовой платформы, оказываемых оператором финансовой платформы финансовым организациям в соответствии с Законом N 211-ФЗ (абз. 8);
- услуг по информационному обеспечению взаимодействия в целях совершения финансовых сделок, оказываемых оператором финансовой платформы участникам финансовой платформы в соответствии с Законом N 211-ФЗ в порядке, предусмотренном правилами финансовой платформы (абз. 9);
- услуг по размещению (выкупу) облигаций федерального займа для физических лиц, оказываемых уполномоченными организациями, в том числе с использованием финансовой платформы (абз. 10);
- услуг, оказываемых оператором финансовой платформы и непосредственно связанных с услугами, указанными в абз. 7 - 10 настоящего подпункта (по перечню, утверждаемому Правительством РФ) (абз. 11).
Таким образом, услуги, оказываемые операторами финансовой платформы в рамках Закона N 211-ФЗ, освобождены от налогообложения НДС.
Отметим, что в силу п. 5 ст. 170 НК РФ операторы финансовых платформ имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.
В этом случае у оператора финансовой платформы не возникает обязанности по ведению раздельного учета сумм "входного" НДС.
Однако в случае оказания услуг, подлежащих обложению НДС, всю сумму исчисленного НДС необходимо будет заплатить в бюджет, право на налоговые вычеты по НДС в этом случае будет отсутствовать.
Аудиторско-консультационная группа
"Коллегия Налоговых Консультантов"
02.11.2021
